מס רכישה הינו אחד ממיסי המקרקעין המשולמים בעת עסקת מכר/קניה של נדל"ן. המס מוטל על הקונה של המקרקעין . שיעור המס נגזר לפי שווי העסקה , לפי סוג הנכס, וגם לפי נתונים אישיים של הקונה , כגון: האם לקונה יש דירה אחת או יותר , נכה, בן משפחה שכול וכדומה . המס חל בעיקרו על שווי המקרקעין שנגזר מזכויות הבניה החלות עליהן.
החלטת ועדת ערר לפי חוק מיסוי מקרקעין, דנה בשאלת חבות במס רכישה בגין תוספת מאוחרת להסכם מכר נדל"ן שנחתם בין רשות מקומית לבין חברה בע"מ, שבמסגרתה הוגדלו זכויות הבנייה על הנדל"ן שנמכרו לחברה.
נסיבות המקרה:
חברה בע"מ רכשה מקרקעין מעירייה במסגרת מכרז. הצדדים חתמו על הסכם מכר שבו נקבע כי החברה תרכוש את המקרקעין ותבנה פרויקט דירות לדיור בר-השגה, שיימכרו לתושבי העיר אשר יזכו בהגרלה. להסכם צורפה טבלת דירות ואת מחירן המסובסד שיימכרו לזוכים בהגרלה.
לפי ההסכם החברה לא תוכל להגדיל את מספר הדירות או להעלות את מחירן, ולא תוכל לבצע שינוי בתב"ע להגדלת זכויות הבניה. החברה דיווחה את ההסכם למיסוי מקרקעין ושילמה בגינו מס רכישה.
לאחר חתימת ההסכם, התברר לחברה כי אין כדאיות כלכלית בביצוע הפרויקט לפי תנאי ההסכם ולכן ביקשה מהעירייה לאשר תוכנית בניין עיר חדשה אשר אושרה על-ידי העירייה. התב"ע החדשה כללה תוספת זכויות בנייה, תוספת דירות לדיור-בר השגה ודירות נוספות למכירה בשוק החופשי.
לאחר אישור התב"ע החדשה, החברה והעירייה חתמו על נספח לחוזה, שהכניסה לחוזה המקורי את השינויים והתוספות על-פי התב"ע החדשה. בנוסף נקבע בנספח, כי מחירי הדירות לדיור בר-השגה יועלו בהתאם לטבלה חדשה שצורפה לנספח להסכם. עוד נקבע בנספח להסכם כי החברה תשלם לעירייה, סכום עבור שווי עליית ערך הנדל"ן, בעקבות התב"ע החדשה והשינוי המוסכם במחירי יחידות הדיור. בנספח גם נקבע כי הרוכש יישא בכל מס , לרבות מס רכישה, בגין סכום התשלום הנוסף לעירייה.
בעקבות הנספח להסכם, מנהל מיסוי מקרקעין הוציא לחברה שומת מס רכישה. לשיטתו, הנספח להסכם מהווה למעשה עסקה חדשה בו רכשה החברה זכויות חדשות במקרקעין.
החברה דוחה טענה זו. לטענת החברה, העירייה מכרה לה את מלוא זכויות הבעלות במקרקעין בהסכם המקורי, ולא נותרו לה זכויות במקרקעין. הסכום הנוסף שגבתה העירייה מהווה חלף היטל השבחה בגין אישור התב"ע החדשה, ואין מדובר ברכישת זכויות במקרקעין. השינוי בתב"ע היה כפוף לאישור העירייה מכוח ההסכם, ולא כבעלת המקרקעין. העירייה, כמי שהייתה בעלת המקרקעין ובמקביל כרשות השולטת בתכנון, העדיפה כי סכום זה ייזקף לטובת אגף הנכסים.
מנגד, טען מנהל מיסוי מקרקעין, כי התוספת להסכם מהווה הסכם חדש, והוא מבוסס על הדיווח של העירייה על העסקה למשרדי מיסוי מקרקעין; על ציון העירייה כבעלת המקרקעין בתוספת להסכם; ועל סמך התחייבות החברה לשלם כל מס בגין התוספת להסכם. עוד טען, כי העובדה שהתמורה שולמה בתוספת מע"מ, מלמדת כי גם הצדדים ראו בכך עסקה במקרקעין, ולא ניתן לראות בתמורה זו כתשלום היטל השבחה. לחלופין, מנהל מיסוי מקרקעין טען, כי במסגרת ההסכם המקורי מכרה העירייה קרקע עם מגבלה, ומשהסירה העירייה את המגבלה – נוצרה עסקה חדשה במקרקעין.
ועדת הערר נדרשה לשאלה – מה דינם של התוספת להסכם והתשלום ששולם במסגרתה. האם מדובר בתשלום עבור עסקה חדשה, שבמסגרתה רכשה החברה את המקרקעין, או שמא הבעלות במקרקעין הייתה ונשארה של החברה, והתשלום מהווה חלף היטל השבחה.
החלטה:
ועדת הערר קבעה כי חלק מהתשלום שבתוספת להסכם אכן שולם עבור תוספת זכויות הבנייה, שבגינה נדרש לשלם מס רכישה, ואילו חלקו האחר שולם בגין עליית מחירי הדירות לדיור בר-השגה, שבגינה אין לשלם מס רכישה.
מדובר בהסכם שאינו סטנדרטי. בהסכם סטנדרטי רכישת מקרקעין כוללת את כל הזכויות העתידיות והיכולת להחליט על ניצולן.
העירייה מכרה את המקרקעין, כולל הגבלות שלא מופיעות בהסכמים סטנדרטים. למעשה במסגרת ההסכם המקורי העירייה השאירה ברשותה חלק מהזכויות במקרקעין – את הזכויות העתידיות ואת הזכות לקבוע את מחיר הדירות לדיור בר-השגה. כלומר, החברה רכשה מקרקעין עם מגבלות.
ועדת הערר קבעה בסיכום כי יש לשלם מס רכישה רק עבור החלק שהגדיל את התמורות לחברה, זכויות הבניה החדשות בלבד. התשלום עבור רכישת תוספת זכויות הבנייה במקרקעין חייב במס רכישה, ואילו התשלום בגין עליית מחירי הדירות לדיור בר-השגה אינו חייב במס רכישה.
הערה: על ההחלטה הוגש ערעור ע"י החברה לבית המשפט העליון בתאריך 8/8/2024
[ו"ע 36623-06-22 משה חדיף בנין והשקעות בע"מ נ' מנהל מיסוי מקרקעין תל אביב].